从价计征房产税：从价计征房产税的计税依据

1、《房产税暂行条例》（国务院令（2011）588号修正）第三条“房产税依照房产原值一次减除10%至30%后的余值计算缴纳”。也就是说从价计征房产税的计税依据为房产原值，那么这个

 

1、《房产税暂行条例》（国务院令（2011）588号修正）第三条“房产税依照房产原值一次减除10%至30%后的余值计算缴纳”。也就是说从价计征房产税的计税依据为房产原值，那么这个房产原值如何确定呢？

2、《财政部税务总局关于房产税若干具体问题的解释和暂行规定》（财税地（1986）8号）第十五条“房产原值是指纳税人按照会计制度规定，在账簿“固定资产”科目中记载的房屋原价对纳税人未按会计制度规定记载的，在计征房产税时，应按规定调整房产原值，对房产原值明显不合理的，应重新予以评估”，这是对房产税原值的解释。

3、《财政部国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关问题的通知》（财税（2008）152号）第一条“对依照房产原值计税的房产，不论是否记载在会计账簿固定资产科目中，均应按照房屋原价计算缴纳房产税房屋原价应根据国家有关会计制度规定进行核算。

对纳税人未按国家会计制度规定核算并记载的，应按规定予以调整或重新评估”，在我看只是重申按照有关国家会计制度核算的原则那么会计制度如何规的呢？

（1）《企业会计准则—固定资产》（财会（2006）3号），该准则讲解明确“企业为建造固定资产通过出让方式取得土地使用权而支付的土地出让金不计入在建工程成本,应确认为无形资产(土地使用权)”，也就是说土地价款不包括在房产的固定资产原值中。

（2）《企业会计准则—无形资产》（财会（2006）3号），该准则应用指南（财会（2006）18号）第六条“自行开发建造厂房等建筑物，相关的土地使用权与建筑物应当分别进行处理外购土地及建筑物支付的价款应当在建筑物与土地使用权之间进行分配；难以合理分配的，应当全部作为固定资产”，但“企业（房地产开发）取得土地用于建造对外出售的房屋建筑物，相关的土地使用权账面价值应当计入所建造的房屋建筑物成本”，也就是说执行会计准则的企业购买的房屋也应该分配出房产和土地分别计入固定资产和无形资产。

《企业会计准则—无形资产》讲解也明确“土地使用权用于自行开发建造厂房等地上建筑物时,土地使用权的账面价值不与地上建筑物合并计算其成本,而仍作为无形资产进行核算,土地使用权与地上建筑物分别进行摊销和提取折旧”，但“但下列情况除外:1.房地产开发企业取得的土地使用权用于建造对外出售的房屋建筑物,相关的土地使用权应当计入所建造的房屋建筑物成本。

2.企业外购的房屋建筑物,实际支付的价款中包括土地以及建筑物的价值,则应当对支付的价款按照合理的方法(例如,公允价值)在土地和地上建筑物之间进行分配;如果确实无法在地上建筑物与土地使用权之间进行合理分配的,应当全部作为固定资产核算”。

从另一个层面印证执行会计准则的房产原值不包括土地价款。

（3）《小企业会计准则》（财会（2011）17号）第三十八条“自行开发建造厂房等建筑物，相关的土地使用权与建筑物应当分别进行处理外购土地及建筑物支付的价款应当在建筑物与土地使用权之间按照合理的方法进行分配；难以合理分配的，应当全部作为固定资产”，与企业会计准则—无形资产规定一致，房产原值是不包括土地价款的。

（4）《企业会计制度》（财会（2000）25号）第四十七条“企业购入或以支付土地出让金方式取得的土地使用权，在尚未开发或建造自用项目前，作为无形资产核算，并按本制度规定的期限分期摊销房地产开发企业开发商品房时，应将土地使用权的账面价值全部转入开发成本；企业因利用土地建造自用某项目时，将土地使用权的账面价值全部转入在建工程成本”，也就是说企业购置土地使用权作为无形资产核算，一旦在地上建造房屋建筑物及全部转入在建工程，最后形成房屋建筑物固定资产原值，这个与企业会计准则—无形资产以及小企业会计准则不一致。

上述政策造成执行不同会计制度的企业核算的房产原值不同，导致从价计征房产税的计税依据不同，有失公允。

3、《财政部 国家税务总局关于安置残疾人就业单位城镇土地使用税等政策的通知》（财税（2010）121号）第三条自2010年12月21日起“对按照房产原值计税的房产，无论会计上如何核算，房产原值均应包含地价，包括为取得土地使用权支付的价款、开发土地发生的成本费用等”，这个政策已经改变了《财政部国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关问题的通知》（财税（2008）152号）按照会计核算的原值的政策，因此从价计征房产税已经与执行何种会计核算制度无关，全部为含土地价款。

提醒的是该文件同时规定“宗地容积率低于0.5的，按房产建筑面积的2倍计算土地面积并据此确定计入房产原值的地价”，这个时候就会产生会计核算的固定资产原值与计征房产税的原值不一致，包括执行不同会计制度的企业的资产原值差异，还包括容积率不同计税原值与会计原值的不同。

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