拍卖房产税费：拍卖房产税费由谁承担

随着网络司法拍卖的发展，因房地产拍卖公告中税费承担方式的规定引发的争议和讨论日益增多，本文从网络拍卖公告中税费承担条款出发，分析了拍卖公告中存在的问题并提出相应的建议，以促进网络司法拍卖制度的不断完善。

 

摘要：随着网络司法拍卖的发展，因房地产拍卖公告中税费承担方式的规定引发的争议和讨论日益增多，本文从网络拍卖公告中税费承担条款出发，分析了拍卖公告中存在的问题并提出相应的建议，以促进网络司法拍卖制度的不断完善。

一、问题的提出网络司法拍卖是指人民法院依法通过互联网拍卖平台，以网络电子竞价方式公开处置财产的行为由于互联网技术的迅猛发展以及传统的司法拍卖模式存在成本高、易腐败、参与主体受限等一系列问题，网络司法拍卖应运而生。

最高人民法院《关于人民法院网络司法拍卖若干问题的规定》（以下简称《网拍规定》），于2016年5月30日经最高人民法院审判委员会第1685次会议审议通过，自2017年1月1正式施行，第一次以专门规范性文件的形式了肯定了网络司法拍卖，揭开了网络司法拍卖的新篇章。

与传统拍卖相比，网络拍卖具有以下几点优势：1.可以降低流拍率，提高拍卖效率；2.可以促进标的物价格最大化，网络拍卖的成交率、溢价率都优于传统司法拍卖；3.为公众创造了良好的竞拍环境，扩大了竞拍参与机会；4.网络司法拍卖公开透明，减少暗箱操作，杜绝司法腐败。

[注1]在法院不断加大执行力度的背景下，网络司法拍卖已经成为法院执行标的物的重要途径最高人民法院院长周强2018年10月24日向十三届全国人大常委会第六次会议做的《最高人民法院关于人民法院解决“执行难”工作情况的报告》中指出，从2017年3月网拍系统上线至2018年9月，法院网络拍卖74.7万余次，成交22.1万余件，成交额5030亿元，标的物成交率73%，溢价率66%，为当事人节约佣金153亿元。

[注2]但网络拍卖在取得良好效果的同时，也存在不容忽视的问题在法院网络司法拍卖中以房地产的处置最为常见，由此导致因税费承担问题引发的争议和讨论也日益增多，关于税费承担的执行异议案大量产生而相关争议的焦点均集中在对法院拍卖公告中税费承担条款的效力和适用性的讨论上。

二、房地产拍卖过程中涉及的税费种类及法定纳税义务人概述房地产司法拍卖的实质仍然是一种房地产转让行为根据《国家税务总局关于人民法院强制执行被执行人财产有关税收问题的复函》（国税函〔2005〕869号）规定，对拍卖财产的全部收入，纳税人均应依法申报缴纳税款。

根据《契税暂行条例》、《印花税暂行条例》、《增值税暂行条例》、《城市维护建设税暂行条例》、《征收教育费附加的暂行规定》、财政部《关于统一地方教育附加政策有关问题的通知》、《个人所得税法》、《企业所得税法》、《土地增值税暂行条例》等税收法律、行政法规的规定，房地产转让过程中涉及的主要税费种类包括契税、印花税、增值税（营改增之前为营业税）、城市维护建设税、教育费附加、地方教育费附加、所得税（个人所得税或企业所得税）、土地增值税等，其中除了转让人和买受人均应当缴纳印花税外，其余税种中只有契税的法定纳税义务人为买受人，而应当由转让方缴纳的税费却有七种之多，而且税负比例较重，最高可能达到交易金额的20%-30%。

三、目前房地产司法拍卖税费负担的现状笔者日前检索了被最高人民法院纳入司法拍卖网络服务提供者名单库中的淘宝网、京东网、人民法院诉讼资产网、公拍网及中拍网五家平台上的数十份拍卖公告，从税费承担主体的规定看，拍卖公告大致可以分为两类：

第一类，各自承担型即拍卖公告规定 “交易过程中产生税费依照税法等相关法律法规和政策的规定，由双方各自承担”此类公告占比较小第二类，买受人承担型即大部分拍卖公告均规定标的物过户登记涉及的一切税费（包括标的物可能存在的水、电、煤、物业管理费、车位管理费等欠费）均由买受人承担，把正常买卖过程中应由出卖人（被执行人）承担的各项税负和费用，全部 “踢给”买受人负担。

四、不同税费承担模式的理论依据《网拍规定》第三十条规定“因网络司法拍卖本身形成的税费，应当依照相关法律、行政法规的规定，由相应主体承担；没有规定或者规定不明的，人民法院可以根据法律原则和案件实际情况确定税费承担的相关主体、数额。

”显然，各自承担型拍卖模式符合上述要求和《企业所得税法》、《增值税暂行条例》、《土地增值税暂行条例》等法律、行政法规的规定以及税收法定原则而在因买受人承担型拍卖模式引发的争议中，各法院往往参照或引用最高人民法院公报（2008年第3期）（总第137期）的公报案例（山西嘉和泰房地产开发有限公司与太原重型机械(集团有限公司土地使用权转让合同纠纷案）【案号：（2007）民一终字第62号】的裁判观点，即 “虽然我国税收管理方面的法律法规对于各种税收的征收均明确规定了纳税义务人，但是并未禁止纳税义务人与合同相对人约定由合同相对人或第三人缴纳税款。

税法对于税种、税率、税额的规定是强制性的，而对于实际由谁缴纳税款没有作出强制性或禁止性规定纳税主体的这部分税金由他人承担，可理解为他人以纳税主体的名义支付税金，纳税主体仍是原来的纳税义务人，并未违反国家强制性法律、法规的规定。

” ，认为在拍卖公告对税费承担方式作出明确要求的情况下，竞买人参与拍卖即表示自愿承受该项约束五、不同税费承担模式的利弊分析各自承担型拍卖模式符合《网拍规定》和相关税收法律法规的规定，但由于执行案件中的被执行人在其财产被强制拍卖后很难自觉配合、主动承担税费缴纳义务；同时，许多被执行人在被执行时已经负债累累，缺乏税费偿付能力甚至已经逃匿，可能出现买受人支付了拍卖价款后却因为被执行人欠缴税费而无法办理标的物过户登记手续的情况出现，严重影响执行效率，这也是买受人承担型拍卖模式成为主流的原因。

买受人承担型拍卖模式虽然可以有效的避免因被执行人税费缴付问题导致拍卖资产权属变更受阻的情形出现，但新的问题接踵而至具体表现在：(一) 买受人承担型拍卖模式不符合《拍卖规定》和税收法定原则从《拍卖规定》第三十条表述的逻辑关系看，税费承担主体的确认包括两个步骤：首先，应当依照相关法律、行政法规的规定，由相应主体承担；其次，只有在没有规定或者规定不明的情况下，人民法院才可以根据法律原则和案件实际情况确定。

买受人承担型拍卖模式明显已经违反了该条款关于税费承担主体的确定原则和税收法定原则(二) 买受人承担型拍卖模式导致买受人交易成本偏高网络司法拍卖公开度、透明度高，采用竞价拍卖模式由出价最高者中标，可以实现被拍卖资产的市场价值最大化。

但如前所述，在房地产交易过程中，涉及的卖方税费种类多、税负高，当竞拍者以最高价取得被拍资产时如果再承担高额的税费，会大大提高买受人的交易成本，从而降低参与者的积极性(三) 买受人承担型拍卖模式导致交易成本无法确定

交易应当符合可预见性原则在买受人承担型拍卖中，潜在买受人需要预先查询交易双方的税费款项，在此基础上核算并确定可接受价位但实务中一方面由于竞买人在成交之前对执行标的没有任何权利，主管部门往往以“非本人查询”为由拒绝查询。

[注3]；另一方面，房地产转让方应当承担的增值税、所得税、土地增值税等税费的核算方式复杂繁琐，非专业人员很难理解和掌握比如，增值税需要考虑纳税人适用一般计税方法还是简易计税方法，是否进行进项税额抵扣等问题、所得税需要确定转让财产的原值、土地增值税计算增值额涉及成本费用的归集等且因增值额不同适用不同比例的税率等等。

因此，在交易金额未确定以及未查清被执行人以往缴税情况之前，即便是税务机关也很难估算具体的税费数额，这就会导致交易成本不可预测，也导致买受人“悔拍”的情况出现 (四) 买受人缴付的税费无法税前扣除另外，因为买受人缴纳税费并不能改变税收征纳关系中的纳税义务人，意味着买受人只能以被执行人名义缴税，税务机关开具的税收缴款书或其他完税凭证上的纳税人仍是被执行人。

该税收缴款书或其他完税凭证不能作为买受人在企业所得税税前扣除的依据，因此，可能存在买受人缴纳的税费不能在企业所得税前进行列支，[注4]还要再承担相应的企业所得税的风险因此，买受人承担型拍卖模式一方面因税费负担过重、税费数额难以确定等而大大降低竞买人参与拍卖的积极性，继而导致成交率、溢价率降低，已经成为影响司法拍卖效率的重大障碍，同时也引发了一系列新的诉讼和争议。

争议的类型多种多样，既有竞买人办理完房地产过户手续后在执行程序中提出异议或另案诉讼要求被执行人（原产权所有人）承担房地产过户过程中应当由转让方（卖方）缴付的税费的情形，也有被执行人交付了房地产过户过程中应当由转让方（卖方）缴付的税费以及配套设施费等以后“倒打一耙”向竞买人追偿的情形（如类似重庆市綦江区人民法院的重庆斌越建设（集团）有限公司与胡建高、胡黄菊、胡宏潮、邵晓波、胡菁菁不当得利纠纷案【（2014）綦法民初字第02741号】），还出现因税务机关要求竞买人缴纳房地产过户过程中应当由转让方（卖方）承担的税费而引起的税务行政争议。

鉴于买受人承担型拍卖模式存在的缺陷和不足，有些地方已经意识到这个问题并做了矫正，不允许再有此类规定比如， 2017年4月6日，江苏省高院关于发布《正确适用〈最高人民法院关于人民法院网络司法拍卖若干问题的规定〉若干问题的通知》（苏高法电〔2017〕217号），明确规定“因网络司法拍卖产生的税费，按照《拍卖规定》第三十条的规定，由相应主体承担。

在法律、行政法规对税费负担主体有明确规定的情况下，人民法院不得在拍卖公告中规定一律由买受人承担”六、应对建议及对策如上所述，各自承担型拍卖模式虽然符合法律规定但适用中存在障碍，买受人承担型拍卖模式容易操作但不符合法律规定，两种模式各有利弊，如将买受人承担型拍卖模式稍作变通和补充，似可较好的弥补上述缺陷，有效破解税费承担的困局。

(一) 税费各自负担，买受人先垫付后报销即在拍卖公告中规定“标的物转让登记手续由买受人自行办理，交易过程中产生的应当由卖方承担的税费可以由买受人垫付，再由法院从拍卖价款中予以退还”，具体做法是，买受人去税务机关办理手续时，先行垫付被执行人应缴纳的税费，随后持税务机关开具的抬头为被执行人的发票至执行法院从执行款中“报销”。

[注5] 这种做法既避免了一律由买受人承担的弊端，又避免了因被执行人不配合而导致拍卖资产过户手续难以落地的困境，减轻了法院的负担，简单方便但这种做法在被执行人财产不足以清偿其债务时可能导致债权人受偿能力降低。

(二) 税费各自负担，买受人先垫付后追偿即在拍卖公告中规定“标的物转让登记手续由买受人自行办理，交易过程中产生的应当由卖方承担的税费可以由买受人承担后再行追偿”，当被执行人拒不承担其应当承担的税费时，可以由买受人垫付后再持相关凭据向被执行人追偿。

赋予买受人以追偿权，完全符合《民法总则》第一百二十二条“因他人没有法律根据，取得不当利益，受损失的人有权请求其返还不当利益” 之规定，既使买受人打消竞拍中的顾虑，提高参与竞拍的积极性，又可以杜绝如类似【（2014）綦法民初字第02741号】的案件中被执行人在缴纳法定税费后反而向买受人追偿的“倒打一耙”的情形出现。

七、结 语将买受人承担型拍卖模式调整为买受人垫付型拍卖模式并赋予买受人据实“报销”或追偿的权利，即符合税收法定原则，又能够解决被执行人怠于配合执行的难题并保障国家税收权的实现。作者简介

蒋玉梅国浩乌鲁木齐办公室合伙人业务领域：企业风险管理、证券、投融资、并购重组等邮箱：jiangyumei@grandall.com.cn注释：[1] 百度百科：网络司法拍卖[2] 周强：《最高人民法院关于人民法院解决“执行难”工作情况的报告》，载最高人民法院网2018年10月24日。

[3] 江必新 刘贵祥：《最高人民法院关于人民法院网络司法拍卖若干问题的规定理解与适用》，中国法制出版社2017年版，第399页[4] 刘天永：“司法拍卖税费承担条款评析”，载《刘天永律师的博客》2018年2月8日。

[5] 浙江省舟山市中级人民法院：“司法网拍税费应以垫付制取代替缴制”，载《人民法院》2015年7月8日相关法律法规：《契税暂行条例》第1条 ；《印花税暂行条例》第1条；《增值税暂行条例》第1条；《城市维护建设税暂行条例》第3条；《征收教育费附加的暂行规定》第2条；《土地增值税暂行条例》第2条；《个人所得税法》第8条；《税收征收管理法》第45条。

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